税收是国家为了满足社会公共需要，以政治权利为基础，按预定的标准向经济组织和居民无偿课征的一种财政收入，具有强制性、无偿性和固定性的特点。税收负担是指纳税人因向政府缴纳税款而承担的货币损失或者经济福利的牺牲。反映了经济收益在国家和微观主体之间的分配关系，也可以反映出税款与社会新增财富之间的内在关系，有相对额和绝对额两种表示方式。纳税人缴纳的税款占相关价值的比例可以表示出纳税人的税收负担水平。也可以用绝对数表示上缴者的货币损失，是反应一定时期内税负水平的重要手段^[1]。

一般来说，税收负担可以分为以下几类：

(1)按税负的可转嫁性划分，可以把税收负担划分为直接税负和间接税负。

直接税负最直接的特点为不可转嫁，纳税人即为直接负税人，所得税就是一种直接税。而直接税负率就指不可转嫁税负在同期税源种占比。

间接税负则可以进行转嫁，这种间接税负的税负归宿可能与纳税人不一致，间接税负包括很多，最典型的间接税负包括流转税税负等，而间接税负率就是可转嫁税负在同期税源的占比。

(2)按税收负担的层次划分，可分为宏观税收负担和微观税收负担。

宏观税收负担是从国家层面作为切入点，以整体税收负担占国民生产总值的比重作为衡量方式，其反映的是一个国家整体的税收规模或税负水平。宏观税负又可进一步分为小口径、中口径和大口径。①小口径宏观税负：税收收入负担。②中口径宏观税负：所有政府预算内财政收入负担。③大口径宏观税负：所有政府预算内和预算外收入负担。

而微观税收负担通常是以自然人或法人来进行观测，微观税负还被称为狭义税负，反映税收负担在微观个体中的水平，它有很多的观测指标，比如商品劳务税负担率等。

(3)按负担的方式划分，可以分为等量负担、等比负担和量能负担。

①等量负担，负担形式为按直接规定的固定单位税额向征税对象征税。由于价格的波动不会影响在等量负担下的税额大小，因此财政收入可以趋于稳定。但是，价格不影响税额时会导致不合理的税负分配，严重影响了纳税人的收益。

②等比负担，负担形式为以比例税方式实行。等比负担可以促进当下经济市场的公平竞争，因为它具有公开透明的优势，且让更多的商户来经营。

③量能负担，负担形式为以纳税人的负担水平为判断基础实行累进课税。量能负担可以促进社会的税收公平，但与此同时也带来了消极效应：针对高收入收高税的行为，对经济活动的效率起到了负面影响。

(4)另外，税收负担还可分为绝对税负和相对税负。

绝对税负指的是在一定的纳税期限内企业实际缴纳的税收金额，是按照货币来计量的。相对税负指的是在一定的纳税期限内企业实际缴纳的税收金额与其税源的比值，是按照比率来计量的，也称税负率。绝对税负和相对税负在学术研究中都有使用过，它们在学术研究中有不同的参考价值。

直接税负的纳税人和负税人为相同经济主体，纳税人不能或者难以将税收负担转嫁出去，所得税税负属于直接税负。间接税负指法律上的纳税人与经济上的负税人为不同经济主体，纳税人可以通过价格的调整，将全部或者部分税负转嫁给其他人来承担，以减轻自身的税负，流转税税负属于间接税负。

(5)依据具体内容为划分标准，可以分为名义和实际税收负担。

前者是指由法律法规制定的税率而决定的负担，实者是指纳税人实际缴纳税款而真正承受的经济负担。在现实生活中，由于税负可转嫁以及存在减税、免税等各种税收优惠，所以会导致名义负担与实际负担相背离的现象，且其常表现为实际税收负担低于名义税收负担。

税收负担将通过影响税收总量、增速、结构和效益四方面影响税收质量。

(1)税收负担与税收总量

供给学派认为通过降低税收是促进经济增长的一项重要政策。实际上，在同一个税收收入水平下通常对应着两种税收负担，一个税收负担处于较高水平，另一个税收负担处于较低水平。如果税收负担位于较高的水平下，那么降低税收负担的政策不但不会削减税收收入总量，反而会促进税收的供给，这就是著名的拉弗曲线原理。“倒U型”的拉弗曲线存在一个最优税收负担对应的税收收入最高点，在这个税收负担的左边，政府的税收收入随税收负担的上升而增加；在这个税收负担的右边，继续增加税收负担，政府的税收收入则会下降。因此，税收负担的降低对税收总量的影响可能是促进的，也可能是抑制的，较低的税负促进税收总量增长，较高税负抑制税收总量增长。

(2) 税收负担与税收增速

从税收的收入效应与替代效应来看，对投资征税，替代效应使得投资价格上升而以消费替代投资；收入效应使得投资者为了弥补投资税率损失、维持收益水平不变而增加投资。相较于单纯的对产成品单纯的消费行为，投资行为对经济增长速度促进作用更为明显，而经济的增速加快必然会带来税收的增速加快。因此适当的税收压力会给经济增长带来良性的促进作用，但仍需控制这种压力，才不会导致高税负压力下的税收增速减缓。

(3) 税收负担与税收结构

经济发展的历史经验告诉我们产业结构的演变是一个由低级到高级的过程，一个国家的产业结构往往呈现由第一产业先向第二产业再向第三产业转变的过程。而在这一产业结构升级的过程中，国家往往可以通过政策手段进行调整，而税收则是其中的重要手段之一。针对不同产业的减税政策一方面会造成不同行业不同税收负担的现象，从而使得高税负的落后产业规模自动缩减；另一方面会向市场中的投资者传递信号，引导投资者向政府扶持的先进产业进行投资。

(4) 税收负担与税收效益

环境具有公共物品的非竞争性和非排他性，因而容易导致市场失灵的现象。同时资源环境的稀缺性，使得所有利益主体都会采用搭便车式的抢先消费，无节制地开发利用最终将导致公地悲剧。因此必须存在这样一种绿色的税收体系，对造成环境负外部性的产业主体采取高税负政策，使其私人成本与社会成本相等；同时对具有正外部性的产业主体采取税收优惠政策，弥补其私人收益小于社会收益的部分。因此对高污染高耗能的惩罚性税负，一定程度上将有利于激发税收的环境效益^[2]。

税收负担作为我国税收政策的重要组成部分，衡量税收负担水平高低的标准具有差异性，可分别从宏观、中观、微观三个维度来衡量。从国家、行业和企业的视角对税收负担水平进行评估。

(1)宏观税收负担衡量指标

宏观税负一般是从国家的视角出发，衡量指标能够代表国家的税负水平，根据目前学术界具有代表性的观点，宏观税收负担通过宏观税负占国内生产总值GDP的比值来测量。另外，还有部分书籍是使用国民收入来替代国内生产总值，两者均在学术界有着代表性，计算公式为：

国内生产总值负担率=税收总额/国民生产总值

国民收入负担率=税收总额/国民收入

当下各国通过施行属地化管理来防止重复征税，但是在以GDP为基础的征税模式下，国民税收管辖权需要根据国外税率和本国税率之间的差异来确定，因此以国内生产总值税负率作为当前经济体下的税负平衡指标会具有更大的优势。

(2)中观税收负担衡量指标

中级税收负担涵盖3个方面，从行业，税种和地区来进行衡量。相关的指标有具体税种税收负担率、产业税收负担率和地区税收负担率，产业税收负担计算公式如下：

产业税收负担率=该产业或行业当期应缴纳税款/收入总额

(3)微观税收负担衡量指标

该指标反映纳税人因为税收负担导致的经济利益的流失。微观税负率主要分为两类，从个人角度看是指个人所得税税率；从企业层面来看，包括企业所得税税负率和企业总体税收负担率，具体公式如下所示：

企业所得税税负率=企业实际缴纳所得税税额/利润总额

企业综合税收负担率=企业实缴各种税总额/税利总额

个人所得税税负率=个人实缴所得税/个人所得额

微观税负指标存在着一定的局限性，不能最真实的说明纳税人的税负情况，由于微观税负指标是以法定纳税人作为实际纳税的判定标准，而纳税人和实际负税人可能不一致，致使判定结果与实际纳税存在不同。而上文指出的名义税负和实际税负存在的差异也会进一步造成微观指标的判定错误。另外一些外部因素也会对微观税负指标有所影响，这些因素包括外部的监管、市场利率的波动等。

税收政策的核心是税收负担，影响税收负担的主要因素有：

(1) 社会经济发展水平

国民生产总值和人均国民生产总值这两个指标反映了一个国家的社会经济发展总体水平。一般而言，国民生产总值大的国家，其总体税负能力较高，反之亦然，这一观点也通过世界银行的调查资料进行了验证。税收是政府财政收入的主要来源，但是，只有协调好赋税和纳税人的承受能力，才能在保证取得国家财政收入的同时，维持经济持续快速健康稳定的发展，反之，如果税收负担超出了纳税人的承受能力，势必成为经济发展的阻碍。

(2) 国家的宏观经济政策

通常而言，国家会根据社会经济的运行情况采取不同的经济政策，从而对纳税人的税收负担造成不同的影响。当经济过热时，国家会通过宏观调整政策提高社会的总体税收负担，从而减少私人资本的积累，以达到抑制需求的目的。当经济低迷或者衰退的时候，国家需要通过政策降低税收负担，加大供给量，刺激消费，从而达到刺激经济发展的目的。除此以外，国家还会根据经济发展的需要，对某些地区或行业实行特殊的优惠政策，从而通过减少税收的方式刺激经济的发展，以实现资源的合理配置。

(3) 税收征收管理能力

由于税收具有无偿性，这注定在税款征收过程中会产生征纳矛盾，因此，一个国家的税收征管能力也成为影响其税后负担的较大因素。如果一个国家的税收征收能力比较强，那么在制定税收政策的时候，就不会把全部精力放在能否把税款征收上来，而是可以更多的考虑税收政策同经济发展的适应性。反之，如果一个国家的税收征收管理能力较弱，税收政策的落实和实施压力就会增大，想要改变纳税人的税收负担就比较困难^[3]。

参考资料：

[1]王欣.税收负担与实体企业金融化关联性研究[D].中南财经政法大学，2020.

[2]朱爱怡.税收质量与税收负担—基于减税降费视角[D].四川:西南财经大学，2021.

[3]李宇璠.我国企业税收负担若干问题研究[D].华北电力大学，2018.

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